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财政部就期货套期业务会计处理征意见

来源:中国会计视野   发布时间:2015-06-03  作者:蔡秋红   编辑:无忧草

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核心提示:暂行规定相对于现行24号准则的改进基本体现了IFRS 9对于IAS 39的改进,并着力于增强对企业实务操作的指导性。

视野讯 财政部网站刊登了《关于征求<商品期货套期业务会计处理暂行规定(征求意见稿)>意见的函》,规范企业商品期货套期业务的会计处理,使财务报表更好地反映企业商品价格风险管理活动的目标、过程和结果,促进企业利用商品期货进行风险管理

征求意见稿分:适用范围、相关定义、应用条件、会计处理原则、科目设置、主要账务处理、列示、披露、实施与衔接等八部分。

征求意见稿的主要改进

暂行规定相对于现行24号准则的改进基本体现了IFRS 9对于IAS 39的改进,并着力于增强对企业实务操作的指导性。

一是扩大了可以被指定的套期项目范围。暂行规定允许将风险敞口的某一层级、某一风险成份指定为被套项目(第三条第(一)款),增加了指定的灵活性,更好地适应企业不同的风险管理策略,提高企业成功应用套期会计的可能性。

二是取消了80%-125%的套期有效性量化要求,代之以定性的套期有效性要求(第三条第(三)款)。同时,引入再平衡概念(第四条第(五)款),当被套项目和套期工具数量关系发生变化不再满足套期有效性要求时,企业可以通过再平衡机制延续套期关系,而不必先终止再重新指定套期关系,简化了会计处理。

三是对于披露做出了更为详细的规定,以全面反映企业风险管理活动(第八条),帮助报表使用者从总体上理解企业风险管理目标、过程和预期结果。同时,对于定量信息披露设计了表格样式(附表),便于企业理解和操作。

四是针对我国期货市场主力合约特征明显(即对于同一交易品种,在其不同交割日的数个合约中,一段时间只有一个主力合约存在着活跃交易。企业通常只能通过主力合约实现套期并随主力合约的更替而移仓)的情况,明确规定某些移仓情况不属于套期关系终止,并规定了简化处理方法(第四条第(三)款)。

五是区别公允价值套期现金流量套期,分别针对存货、确定承诺、预期交易等被套项目规定了详细的账务处理,着力解决企业长期以来反映的准则难以理解、会计人员不会操作的问题。

与现行准则的关系

由于IFRS 9于2018年生效,且允许企业提前采用,对于采用国际准则的企业来讲,当前既可以执行新的IFRS 9的规定,也可以执行现行IAS 39的规定。因此,我们规定企业对于商品期货套期业务,可以选择执行暂行规定或者现行24号准则。修订后的24号准则实施时,暂行规定将同时废止。

由于暂行规定在降低套期会计的门槛和复杂性的同时,对于套期关系指定文件的编制和信息披露相应提高了要求,因此执行暂行规定的企业,不能选择性执行暂行规定的个别条款,而应当执行所有适用条款。

被套项目为预期销售的套期储备结转

根据IFRS 9,对预期销售的现金流量套期形成的套期储备,企业应当在该销售实现时转至当期损益。实务中存在两种观点:一是结转销售收入;二是结转销售成本

支持结转销售收入的观点认为,以预期销售为被套项目的套期,其被套风险是销售的预期现金流量变动,企业的风险管理意图是稳定销售,套期会计理应反映企业风险管理的这一目标。现行准则讲解示例是按照结转销售收入处理。

支持结转销售成本的观点认为,销售收入的确认有专门的收入准则规定,现金流量套期储备本质上是套期工具产生的利得损失,不符合销售收入定义。同时,收入是一项重要的财务指标,并涉及到其他一系列财务指标的计算,不应当随意改变其确认口径。

我们认为,无论结转收入还是成本,都不违背IFRS 9规定。从稳妥角度,同时也为了避免税收上的争议,我们暂时采纳了第二种观点(第四条第(四)款第2项)。

公允价值套期中存货被套项目的会计科目

根据现行准则、指南及讲解,对于公允价值套期被套项目为存货的,应当在指定套期关系时将其账面价值从存货类科目转至“被套期项目”科目。套期期间,根据被套公允价值变动调整“被套期项目”账面价值。套期终止后,再将其账面价值(含被套公允价值变动)转入存货类科目。

我们研究后认为,上述处理似无必要。一方面,存货成本可变现净值孰低的计量属性作为企业计算其存货周转率等财务指标的重要变量应当予以保留。另一方面,在生产型企业中,成本会计要求存货成本随生产加工过程在不同存货科目中结转,若转至“被套项目”科目则无法实现上述成本核算目标。

因此,讨论稿对现行准则指南及讲解进行了调整,不再要求在指定套期关系时将存货账面价值转入“被套期项目”科目,存货历史成本计划成本)在各科目间的结转按照既有的方法进行。“被套期项目”科目仅核算存货被套公允价值变动,待相关存货实现销售时转入销售成本。在资产负债表中,将归属于存货的“被套期项目”科目余额在存货项目中列示。

相关法规:关于征求《商品期货套期业务会计处理暂行规定[征求意见稿]》意见的函

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