背景

算好中国会计市场这本账

国际四大会计公司曾经多次用高薪力邀汤云为加盟，担任它们的中国部主任，联合国贸发组织也邀请他前往任职，但都被他谢绝了。和做一家国际化的超大型中国会计师事务所这一心愿相比，这些机会似乎就显得分量不够了。最终，他选择了上海大华会计师事务所，希望在这个基点上把中国的会计公司真正推向世界级水平。年初，世界四大会计公司之一的安永和大华正式联姻后，汤云为成为了中方合伙人，朝这个目标迈进了一大步。

但要真正实现他的梦想，汤云为要走的路还长得很，因为这是整个会计市场的问题。中国的会计市场就像整个经济一样，潜力巨大，却又混沌一片。要在这一片乱哄哄的汪洋大海中找到一条前进的航道，并不是一件容易的事情。

会计操纵的根源

会计师职业的发展离不开发达的市场经济环境，而在我国，使这一阶层健康生长的经济土壤还相当贫瘠和单薄。汤云为认为，我国由计划经济向市场经济的转型不可避免地会带来一定时期的角色混乱，这往往给会计操纵留下了巨大的操作空间，形成了过渡期会计师职业特有的“中国特色”。

在他看来，对会计师独立执业地位构成最大挑战的不是别的，恰恰是政府职能定位的不清。当政府对经济生活过分干预的情况还相当普遍的时候，要求会计师做到充分的独立也是脱离现实的。地方政府对于上市公司的选择以及对符合上市要求问题的解决上所持的意见都可能影响注册会计师的独立判断。汤云为说：“国有企业集团摆脱困境的强烈愿望是产生大量关联交易的主要原因，而地方政府对改善国有企业的使命感往往是姑息大量关联方交易的背景。会计师对这样的关联方交易（往往是不等价的）除了作出披露外对其合理性难以作出评价。”

此外，在公司治理结构上，政府委派企业高层领导以及对这些领导的指标考核往往成为企业操纵会计信息的动因，并转而将压力传递到会计师身上，事实上由企业经理层而不是由董事会决定会计师的聘用也在一定程度上妨碍了会计师的独立判断。

打破混沌

对会计师独立公正执业地位带来冲击的，除了上述外部因素外，会计师队伍内部的混乱和无序也“功不可没”。一哄而上的结果，是整个会计市场的混沌一片。各类会计公司在中国市场跑马圈地，造成了市场上的各路诸侯割地自限，而市场分割又在很大程度上限制了公平竞争。

汤云为认为，要为会计市场正本清源，最好的办法是寄希望于作为行业协会的中国注册会计师协会能够发挥出很大的影响力。而针对这种乱局，中国注册会计师协会确也使出了浑身解数来对症下药：对由于挂靠制度形成的市场分割，中注协的药方是脱钩改制；对于那些占山为王、划地为界的市场分割，中注协则通过鼓励异地兼并和设立分所的方式来打破；至于以上市公司为目标的的市场分割，随着资质的认定而尘埃落定；以跨国公司为目标的市场分割，由于国际知名的五大会计公司已经占尽先机，中注协于是转而积极鼓励我国的会计师事务所和国际所联姻，以便有机会参与国际竞争。

结果可谓亦喜亦忧。“如今，大中小三类会计师事务所的轮廓开始显现，市场竞争进入了更深的层次。”市场秩序初现当然令人高兴，但处在食物链低端的小会计师事务所良莠不齐的现状仍不免让汤云为感到忧心忡忡，“与少量大型会计师事务所形成鲜明对照的是，数以千计的小型会计师事务所只占很小的市场份额。大量小事务所由于人力所限，在职业人员的培训和审计风险的控制上无力进行投资，出现了较为严重的执业质量问题。从1998年开始的清理整顿清除了一批不合格的会计师事务所，但小型会计师事务所中良莠不齐的情况还会继续存在。”

清理门户

会计服务对象的多样化需要不同规模的事务所，我国数万个企业会计师事务所的数量是远远不够的，会计市场的供求状况决定了一批低质量事务所得以生存。公司管治制度的缺陷更使一部分公司愿意出钱购买“干净”的审计意见，诱使一些职业道德观念薄弱的事务所见利忘义，签发不负责任的审计意见。一些规模较大的事务所，如果在规模扩张和业务扩张的过程中放松了质量控制也可能引发严重的问题。

汤云为说：“这个问题同样存在于注册会计师市场，我国注册会计师求大于供的局面还会存在相当长的时间，难免滥竽充数。少数低质量的会计师事务所和注册会计师的乱执业已经对注册会计师的形象产生了恶劣的影响。对那些故意违反职业道德，签发不实审计报告的事务所，对那些质量低劣无力胜任审计工作的事务所，采取断然措施加以清除应是当务之急。在协会内建立惩戒机制，依靠制度的力量使注册会计师队伍能够持续不断地吐故纳新，是更为重要的。”

中注协是注册会计师自己的组织，但在中国目前的情况下，又承担着一部分政府的职能。这两部分职能的畸轻畸重，对会计师职业的发展有重大的影响。在现阶段我国的注册会计师界还离不开政府的扶持，但从长远来看，汤云为希望随着政府职能的调整，中注协能更多地发挥行业自律、行业建设和保护的功能以及独立判断的功能。

从游击队到正规军

要克服改制后的制度障碍，汤云为认为，会计师事务所必须在管理体制、经营理念和分配制度三个方面取得突破，这样才能从根本上保证它们告别散兵游勇的状态，真正走向市场化和国际化。

会计师事务所发展的早期都强调不要有脱产的管理层，相对于国有企业中的人浮于事，这是一大进步。但当事务所发展到了一定的规模，对员工的培训和考核，对质量的控制和检查，对行政事务的管理和协调都要有人关心，在合伙人的领导下聘用一批专职管理人员已成为必要。

在会计师事务所中，业务发展和质量控制的权衡是一个永恒的主题。事务所发展的早期，发展业务为首要任务，没有一定的业务，事务所就无法生存，当业务量扩大以后，质量控制的问题就愈发显得重要。质量上出了大问题，会使扩大业务的努力前功尽弃。可以说，事务所发展到一定的规模，质量控制比业务拓展更重要，事务所的最高层一定要有一个清醒的认识。

在分配制度上应从分成制过渡到等级工资制。分成制的优点是激励功能强，缺点是容易埋下风险的种子。等级工资的优点是容易建立风险控制制度，缺点是激励功能减弱。国内外事务所发展的经验表明，从分成制到等级工资制是一个普遍的规律。为了发挥等级工资制的优点克服它的缺点，必须建立起配套的措施，包括建立起透明的、直通到合伙人的职业阶梯，以此代替分成制的激励方式。同时也要建立起一套记录和考核制度，正确反映一个人的贡献。

前面的路，你走哪一条

在掌管大华会计师事务所以后，汤云为一直在反复权衡最适合自己的事务所发展模式：是自我发展还是联合发展？是兼并小所还是接受兼并？是走国内发展还是走国际化道路？每种模式的风险和收益都是一大本账，需要仔细理清楚。

汤云为说，自我发展的优点是在自己的控制下有节奏、有秩序地进行，缺点是速度较慢。兼并方式的好处是发展速度较快，但扩张的时机和节奏并不好把握，同时也需要自己具有同化它所的能力，包括培训的能力、推广统一程序的能力、统一企业文化的能力，以及质量监控和控制全所风险的能力。国际四大会计公司之所以能够在世界范围内迅速扩张，就是因为它们具备了这样的能力。如果我们不具备这样的能力，就必须控制扩张的节奏。

如果要和国际所联姻，必须简化产权关系，因此有限责任公司的众多出资人可能成为联姻的障碍，和原挂靠单位说不清道不明、剪不断理还乱的关系也会成为绊脚石。国内所认同国际所的企业文化和经营理念是前提条件，各合伙人对进入国际所后个人前途的估量不同会在讨论加盟时产生分歧，对能否适应国际所环境的忧虑，包括外语能力和计算机操作能力，以及掌握国际会计准则和审计惯例的能力，都可能使人畏缩不前，并在合作蜜月过后的痛苦磨合期产生出形形色色的新问题。对合作所还是成员所的选择还要考虑国家的外汇政策、工资政策等因素。

所有这些，都是一本复杂繁琐之极的账。汤云为说，过去我们的中外合作所不是都很成功，很重要的原因就在于没有把这本账理清楚，认真总结这方面的经验可能对后来者有很大的帮助。他告诫同业，在选择与国际四大会计公司和其他国际所进行合作时，一定要考虑自身的地位和形象，以及这种合作是否对本所的执业水准有实质性的提高。

至于自己，汤云为认为已经找到了一条最佳的路径，那就是在和四大国际会计公司联姻的同时又保持自身独立的合作所的模式。他说：“走一条既是国际会计公司成员所，又是中国独立所的道路，这是安永大华的最佳选择！”