二、“论认会计原则”的形成与会计理论

无论从美国来看，还是从世界范围来看，“公认会计原则”都是20世纪会计理论的重要内容之一，它直接促进了会计理论的发展。
   
　　制订会计原则，是美国1929－1933年经济危机的直接产物。而对合理、科学的会计原则的追求，是推动会计理论研究的主要因素，它促进了美国会计界自30年代起全面研究会计理论，并形成观点丰富的财务会计理论体系。因此，制订“公认会计原则”的实践，在会计理论体系形成过程中，具有十分重要的地位。
   
　　1929—1933年的经济危机甫一爆发，会计界、特别是当时混乱的会计实务，就受到来自社会各界的指责和批评。为了改善会计职业界的形象，提高会计职业界在社会经济生活中的地位，当时的美国会计师协会(即后来的美国注册会计师协会)任命了乔治·梅(Gee May)为主席的“与证券交易所协调委员会”(mittee on orperation with StockExchange)，对会计实务进行调查，并于最后通过了六条“认可的会计原则”(葛家澍、林志军，1990，第41页)。1936年，美国会计师协会的一个下属委员会在“财务报表的检查”报告中，又加入了“一般的”(generally)一词，从而正式产生“公认会计原则”(Generally  Aepted Aounting Principles,GAAP)的概念。
   
　　依照《证券法》和《证券交易法》成立的美国证券交易委员会，正式将上市公司所必须遵守的会计规章的制订权，授予会计职业界。1938年，会计程序委员会成立，负责“公认会计原则”的制订。会计程序委员会的成立，标志着美国进入了有组织、有意识地制订会计准则的阶段。尽管在随后制订准则的过程中，出现了各种反复，但大约到20世纪50年代中期，形成了较为规范的“公认会计原则”。
   
　　美国在会计准则制订的过程中，先后出现了三个会计准则制订机构，它们是会计程序委员会(1938－1959)、会计原则委员会(1959－1973)和财务会计准则委员会(1973至今)。其中，前两个是美国注册会计师协会的下属机构，财务会计准则委员会则是一个独立机构。这些机构先后发布的“会计研究公报”、“会计原则委员会意见书”和“财务会计准则公告”以及一些相关的解释文件，都属于“公认会计原则”的内容。
   
　　受美国的影响，其他一些国家也逐步效仿。如英国会计职业界在20世纪40年代之前，尚没有明确开始制订会计准则。由于20世纪40年代初一个为修订公司法而成立了“科事委员会”(hen  mittee)，使得英格兰和威尔士特许会计师协会(ICAEW)担心：职业界如不迅速行动起来，改进自身的工作质量，政府将可能会加强对会计职业的法律控制。因此，它在1942年成立了一个专门委员会，并发布了29号会计原则建议书，但该建议书对会计实务不具备任何实质性的约束力。到1969年，由英格兰和威尔士特许会计师协会发起成立的“会计准则筹划委员会”(ASSC)的成立，发布了“会计实务公告”(SSAPs)。标志着英国进入了有组织地制订会计准则的时期(Taylor  and Staurt, 1986,ch.2)。
   
　　在本世纪后50年，国际会计准则委员会(IASC)的成立，值得大书特书。它标志着公认会计原则已在国际范围内产生实际的需要。国际会计准则委员会成立初期，主要致力于各国会计准则的协调，旨在使国际会计准则(IAS)为更多的国家和地区所接受。因此，早期的国际会计准则保留了较多的可选择方法，不利于提高各国财务报表的可比性。本世纪80年代以后，由于经济贸易全球化的趋势日益明显，国际资本的流动日益加快，对财务报表在国际范围内的可比性的要求也日益迫切，在这一经济环境下，受证券交易委员会国际组织(IOS)的直接支持和帮助，国际会计准则委员会着手修订已颁布的国际会计准则，旨在提高它的可比性，使之成为高质量的“核心准则”。证券委员会国际组织于2000年5月17日宣布，它已完成了对国际会计准则委员会提出的月份准则的评估工作，并向其成员加以推荐。这一成果的取得，既应归之于对财务会计理论的促进，反过来，它也推动了会计理论的发展。例如，为了实施提高可比性计划，国际会计准则委员会也制订了一份编制财务报告的概念框架。
   
　　由于制订公认会计原则的需要，20世纪30－40年代，一大批会计理论著作出版了，这些著作都分别以一定的篇幅，讨论会计原则或会计准则问题。实证会计关于会计理论的供给与需求的观点，在理论上较好地解释了这一现象。因为，在管制经济下对会计理论的需求，主要就是用于作为辩解的借口。在会计准则制订过程中，各相关的集团从各自的利益出发，必然会选择差异甚大、甚至是相互对立的会计方法，这样，各种不同的辩解都要求有充分有效的理论作为“辩解的借口”，或为辩解的借口提供强有力的理论依据。由于会计准则制订一直是美国数十年来会计界的一个重心，它所牵涉的面非常广泛，对“辩解借口”的需求也相当广泛，这为会计理论的供给，提供了最大的“消费市场”。因此，与会计原则有关的会计理论研究的繁荣，是一种必然结果。