中国会计视野讯 财政部发布三份财政部行政处罚事项决定书（财监法〔2023〕107 号、财监法〔2023〕108 号、财监法〔2023〕109 号），因在博天环境(603603)2021年度财务报表审计中，未保持应有的职业怀疑，职业判断错误，存在审计程序执行不到位、不恰当利用专家工作、内控审计程序执行不到位等问题，中兴财光华及两名注会被财政部处罚。财政部对中兴财光华警告、没收违法所得220万元并处罚款440万元的行政处罚，对两名注会暂停执行业务3个月的行政处罚。

检查发现的主要问题如下：

一、未保持应有的职业怀疑，职业判断错误

（一）未发现企业通过伪造验工计价原始凭证及债权债务转让协议实施造假。

博天环境集团股份有限公司（以下称博天环境）通过伪造与中国水利水电第五工程局有限公司（以下称水电五局）的验工计价原始凭证，虚增福建南平武夷山市水美城市工程PPP项目工程（以下称武夷山项目）2017年至2019年建造收入20,594.40万元、建造成本16,674.93万元，导致博天环境2021年初多计未分配利润3,919.47万元、应付账款17,175.18万元、其他应收款/税金500.25万元、应收账款20,594.40万元。

博天环境通过伪造与中国京冶工程技术有限公司（以下称京冶公司）的验工计价原始凭证，虚增澄迈县城镇水环境综合整治（大塘河、海仔河）PPP项目（以下称澄迈项目）2018年建造收入10,281.59万元、建造成本9,630.40万元，导致博天环境2021年初多计未分配利润651.19万元、应付账款9,919.31万元、其他应收款/税金288.91万元、其他非流动资产10,281.59万元。

博天环境通过伪造与中国建筑一局（集团）有限公司（以下称中建一局）的工程进度表，虚增昭平县桂江一江两岸景观带基础设施建设PPP项目（以下称昭平项目）2018年至2019年建造收入16,512.36万元、建造成本10,556.32万元，导致博天环境2021年初多计未分配利润5,956.04万元、其他应收款/税金316.69万元、其他非流动资产16,512.36万元。

2021年，博天环境通过伪造债权人京冶公司与成都市融维印象建筑景观设计有限公司（以下称成都融维）的《债权债务转让协议》，将应付京冶公司9,919.31万元转为应付成都融维9,919.31万元，虚增应付账款借贷方发生额9,919.31万元。经向京冶公司检查取证，截至2022年8月1日，京冶公司与成都融维无任何经济业务往来，无任何债权债务关系，未曾与成都融维签订过《债权债务转让协议》。

2021年，博天环境通过伪造债权人水电五局与北京世纪辉光科技发展有限公司（以下称世纪辉光）的《债权债务转让协议》，将应付水电五局17,175.18万元转为应付世纪辉光17,175.18万元，虚增应付账款借贷方发生额17,175.18万元。经向水电五局检查取证，截至2022年8月8日，水电五局与世纪辉光无任何经济业务往来，无任何债权债务关系，未曾与世纪辉光签订过《债权债务转让协议》。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，获取了博天环境的《债权债务转让协议》，但未保持应有的职业怀疑，对存在异常的《债权债务转让协议》未进一步问询或执行审计程序，导致未发现博天环境伪造《债权债务转让协议》，未发现博天环境通过伪造武夷山项目、昭平项目、澄迈项目验工计价原始凭证的方式虚增收入、成本及资产，未发现相关重大错报。

（二）审计选样时未对后期冲销的记账凭证进行关注。

博天环境于2021年6月确认西安市临潼区农村生活污水治理项目建造收入10,604万元，合同履约成本7,753.37万元，但在2021年12月全额冲回。中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，未对该异常情形实施进一步审计程序，导致未发现博天环境通过伪造与分包商验工计价原始凭证虚增2021年1月至6月收入、成本。

（三）对相互矛盾的原始凭证未保持应有的关注。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，检查了阜阳市城区水系综合整治（含黑臭水体治理）标段一PPP项目标段三（以下称阜阳项目）三笔凭证后附的土建成本验工计价，先后为华东区EPC项目中心2021年3月记28#凭证、6月记143#凭证、11月记12#凭证。中兴财光华未在审计底稿中对前述三笔凭证后附验工计价表间期初期末累计结算数据不勾稽的情况进行分析和关注。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，检查了华中区EPC项目中心2021年3月记6#凭证，后附原始凭据为博天环境与湖南德实建设有限公司（以下称湖南德实）2021年1月验工计价单。中兴财光华未在审计底稿中分析和关注验工计价单作为材料采购及设备租赁供应商湖南德实提供服务的证明是否充分。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，检查了西部区EPC项目中心2021年10月记15#会计凭证后附验工计价原始凭证，但未在审计底稿中分析或关注该验工计价资料无分包商确认的情况。

二、审计程序执行不到位

（一）存货盘点及在建工程盘点程序执行不到位。

2018年，博天环境与子公司雷州博瑞环保科技有限公司（以下称雷州博瑞）签订雷州市村级生活污水处理PPP项目（以下称雷州村级项目）建筑工程施工合同，博天环境作为雷州村级项目工程承包人，为雷州市辖18个镇区1675个自然村建设污水处理及配套管网设施。根据博天环境提供的资料，截至2018年12月31日，雷州村级项目已施工567个自然村，博天环境账面已确认建造成本19,018.76万元、建造收入29,333.72万元、在建工程29,036.59万元。经向广东省城规建设监理有限公司检查取证，截至2019年6月，博天环境实际施工仅21个自然村，经济业务实质与账面金额严重不符。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，盘点程序执行不到位，未获取截至2021年12月31日博天环境账面已施工自然村明细（包含已完工及在施工自然村，共567个），未制定完整盘点计划；抽盘比例低，仅选择4个自然村进行盘点（其中大要中村不在1675个自然村范围内），抽样盘点比例仅0.52%（3/567）。进而导致未能发现博天环境虚构工程量、虚增资产。

（二）减值测试程序执行不到位。

2021年末，博天环境原平市循环经济示范区供水厂PPP项目、原平市循环经济示范区污水处理厂PPP项目资产合计原值13,643.95万元（报表科目应列示为无形资产），由于相关工程已停工超过3年，中兴财光华未对该减值迹象予以关注，未进行减值测试，未对无形资产可收回金额进行估计，未获取该项目资产是否应计提减值损失的相关资料。

（三）截止性测试审计程序实施不到位。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，根据中兴财光华记录，营业收入截止测试的样本选取标准为“抽取截止日前后30天记账凭证、出库单”，但记录的检查样本并未包含截止日前后30天的所有凭证；截止测试中，从明细账到出库单对资产负债表日前共检查5笔凭证，从出库单到明细账同样为5笔凭证，其中4笔为重复选取。

三、不恰当利用专家工作

博天环境2021年计提长期资产减值损失41,588.62万元，其中雷州村级项目计提资产减值损失12,763.47万元，昭平项目计提资产减值损失21,597.07万元。其管理层在长期资产减值事项中，引入了外部评估专家，出具了相关评估报告。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，实施了访谈评估师、获取评估报告程序，但未分析评估机构采用的评估方法及模型、重要假设、关键参数的恰当性，未结合评估机构的计算过程考虑专家选择的假设和方法的适当性和合理性，导致未发现相关评估报告由于博天环境财务造假事实造成的评估结论不恰当。

四、内控审计程序执行不到位

（一）控制测试过程记录不完整。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，采购与付款循环的控制目标“已记录的采购均已接受劳务”所对应测试数量为25笔，但审计底稿中无相关的样本记录；采购与付款循环中与费用相关的控制测试程序显示测试样本数量为25笔，实际检查数量为10笔。

（二）控制测试数量与控制频率存在矛盾。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，采购与付款循环的控制执行频率为每月一次或每年一次，测试数量均为25笔，未考虑是否存在控制执行频率判断有误的情形。

（三）未对可能存在控制偏差的事项予以关注。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，采购与付款循环执行的测试，与材料采购有关的部分控制测试样本显示入库时间为2020年，应付账款确认时间为2021年，中兴财光华未对可能存在的截止性差异予以记录及解释。

（四）其他程序执行不到位。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，未见中兴财光华各业务循环完整的穿行测试资料；未见中兴财光华对与工程承包合同预算编制和收入确认相关内部控制的设计和运行的有效性进行评价或测试。未见中兴财光华了解评估企业管理层关于应收账款、无形资产及其他非流动资产减值相关内部控制设计的有效性审计底稿。

五、其他问题

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，检查了华东区EPC项目中心2021年3月记28#和29#凭证后附阜阳项目的土建成本验工计价原始凭证，发现验工计价期间为2020年12月，但未在审计底稿中记录是否存在跨期问题，涉及验工计价金额2,714.62万元。

中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，未对已决诉讼（秀源水务洪合镇20000m3/d中水回用工程项目博天环境与其分包商浙江金佰利环境科技有限公司之间的建设工程分包合同纠纷）保持应有的关注，未设计并执行审计程序，导致未发现博天环境2021年少计合同履约成本（列报为存货或其他非流动资产）547.74万元、其他应收款/税金46.46万元、应付账款731.31万元，少计营业外支出137.11万元的问题。

2021年，博天环境因适用《企业会计准则解释第14号》对财务报表进行追溯调整。中兴财光华在对博天环境2021年度财务报表审计中，未对博天环境的所有PPP项目进行分析，导致未发现博天环境2021年财务报表存在的错报。

综上，在博天环境2021年度财务报表审计中，中兴财光华未保持应有的职业怀疑，未履行必要的审计程序，未获取充分适当的审计证据，导致未发现博天环境财务造假事实、财务报表存在重大错报，出具了标准无保留意见的审计报告，发表的审计意见类型不恰当。

上述行为违反了《中华人民共和国注册会计师法》第二十一条、第三十一条，《中国注册会计师鉴证业务基本准则》第二十八条、第三十条、第三十一条、第三十四条，《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》第二十八条、第三十条，《中国注册会计师审计准则第1311号——对存货、诉讼和索赔、分部信息等特定项目获取审计证据的具体考虑》第四条，《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》第七条、第九条、第十条、第十二条，《中国注册会计师审计准则第1501号——对财务报表形成审计意见和出具审计报告》第十五条，《企业内部控制审计指引实施意见》第三条第五款、第十二款等规定。

财政部决定对中兴财光华警告、没收违法所得220万元并处罚款440万元的行政处罚，对签字注会王振伟、张学福暂停执行业务3个月的行政处罚。

原文地址：

http://www.mof.gov.cn/gp/xxgkml/jdjcj/202306/t20230614_3890447.htm

http://www.mof.gov.cn/gp/xxgkml/jdjcj/202306/t20230614_3890444.htm

http://www.mof.gov.cn/gp/xxgkml/jdjcj/202306/t20230614_3890460.htm